缩小收入差距:当前赋税体系及税改展望

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整体来看,我国的宏观税负与主要发达经济体相比并不高,而且现有税制结构已无法适应当前的经济发展水平,不利于调节贫富差距。

我国以间接税为主体的税制结构,已不能适应当前的经济高质量发展的需要,不利于调节贫富差距。中央财经委员会第十次会议提出,在高质量发展中促进共同富裕,构建初次分配、再分配、三次分配协调配套的基础性制度安排,形成中间大、两头小的橄榄型分配结构。因此,我们期待在明年20大召开之际,作为完善再分配重要手段的税制改革有望取得突破性进展。

本文研究和分析国内当前税收体系及未来税改展望。文章认为,税制改革的方向应当是改变当前税制结构,即降低间接税(“减”)的同时,逐步提高直接税比重(“增”),可考虑适时加征遗产税和赠与税。同时,为平衡地方财政收支压力,有必要合理配置地方税权、补充地方税收来源。一是要完善地方税种,如逐步后移消费税征收环节并稳步下划地方;二是要扩大地方税权,加快推动房地产税立法和实施工作。

投资要点

  • 税收收入增速下降,但占比稳定。近年来虽然税收收入同比增速不断回落,但财政收入增速同样放缓背景下,税收收入占公共财政收入的比重稳定在80%以上。

  • 我国目前采用的是复合税制(共5大税类18个税种)。增值税和企业所得税是最为重要的两个税种,2020年税收收入中,国内增值税占比33.82%,企业所得税占比21.69%,两者合计已经超过全部税收收入的一半。

  • “落实税收法定原则”改革目标基本实现。现行18个税种中,增值税、消费税、土地增值税这3个税种目前均已起草并形成相应税法(《征求意见稿》);城市维护建设税和印花税均已由人大审议并通过立法,但暂未开始施行;房产税和城镇土地使用税目前仍由国务院以暂行条例的形式发布实施,尚处于立法起草阶段;其余11个税种均以国家法律形式立法且已正式发布施行。

  • 我国的税收收入分为中央税、地方税和中央与地方共享税。1994年分税制改革后,中央税收收入占比明显提高,不过却造成了地方财权和支出责任的不匹配,产生了地方政府融资平台和“土地财政”等问题。

  • 我国的税收结构有四个特点:1)间接税为主体、直接税比重较低,不过近年来我国直接税占比呈上升趋势,间接税占比呈下降趋势;2)二、三产业的税收比重逐渐分化,第二产业的税收占比不断下降,而第三产业的税收占比逐年增加;3)企业是最主要的纳税人,自然人缴纳的税款占我国税收收入总额的比重较小;4)宏观税负低于主要发达经济体,我国广义宏观税负水平不超过30%,而且近年来稳中有降。

  • 税收数据和宏观经济指标之间存在必然的内在联系。1)因为价格水平、核算方法、税收制度特性等因素的影响,税收收入与经济增长指标(GDP、工业增加值)的变化趋势表现出一定差异性;2)价格水平(PPI)是引起税收收入变动的重要因素,在通货膨胀(紧缩)时期,其他条件不变的情况下,税收收入增速也会加快(放慢);3)企业所得税的同比增速和企业利润总额同比增速的变动会趋于一致,企业利润的较高增速会支撑企业所得税的较快增长;4)进口环节税收(包括关税和进口货物增值税、消费税)的增速与进口金额增速的变化保持同步;5)交易环节相关税收的同比增速与我国商品房销售额的同比变化趋势较为一致。

  • 我国以间接税为主体的税制结构,已不能适应当前的经济发展水平,不利于调节贫富差距。税制改革的方向应当是改变当前税制结构,即降低间接税(“减”)的同时,逐步提高直接税比重(“增”),可考虑适时加征遗产税和赠与税。同时,为平衡地方财政收支压力,有必要合理配置地方税权、补充地方税收来源。一是要完善地方税种,如逐步后移消费税征收环节并稳步下划地方;二是要扩大地方税权,加快推动房地产税立法和实施工作。

税收是国家公共财政最主要的收入形式和来源,也是财政政策发挥宏观调控职能的重要手段。本文通过层层梳理我国税收种类、特征和变迁历程,挖掘税收数据与宏观经济指标之间的联系,探索未来税制改革方向,供投资者参考。


一、税收概览


1、我国税收基本情况

税收是政府为了满足社会公共需要,凭借政治权利,强制、无偿地获得财政收入的一种形式。理解税收内涵,可以从三个方面把握:

1)税收的本质是一种分配关系,是国家取得财政收入的主要工具;

2)国家政治权利是征税的依据,其不同于按生产要素进行的分配;

3)征税的目的是为满足社会公共需要。

因此,除了可以用于筹集财政收入,税收也是政府宏观调控的主要手段。一方面,可以利用不同产业间差异化的税收政策,以税收优惠措施来鼓励和支持新兴、重点产业发展,从而调节经济结构;另一方面,税收的收入分配属性也可以用来调节收入差距,促进社会公平。

2020年我国实现全国一般公共预算收入182895亿元,同比下降3.9%,其中税收收入154310亿元,同比下降2.3%,税收收入在公共财政收入中的占比为84.37%。近年来虽然税收收入同比增速不断回落,但财政收入增速同样放缓背景下,税收收入占公共财政收入的比重稳定在80%以上。

2、我国的复合税制

同绝大多数国家税收制度一致,我国采用的是复合税制,即同时征收多种税类多个税种。复合税制通过对不同征税对象征收不同税种,以及调整同一税种在不同环节的分布,形成功能互补的税制体系。

我国现行税制体系中共涵盖18个税种,既包括增值税、消费税、企业所得税和个人所得税等4个主要税种,也包括土地增值税、契税、城市维护建设税、车辆购置税、环境保护税等14个小税种。其中,增值税和企业所得税是最为重要的两个税种,2020年税收收入中,国内增值税[2]占比33.82%,企业所得税占比21.69%,两者合计已经超过全部税收收入的一半(税收占比不含出口退税,下同)。4个主要税种(包括进口货物增值税和消费税[3])和14个小税种2020年的收入比重约为8:2,小税种收入整体占比偏低。

14个小税种中,近两年新开征的环境保护税在2020年税收收入中占比最低,仅为0.12%;契税收入占比最高,为4.2%。

我国现行18个税种按照征税对象不同,可分为五大税类:1)商品和劳务税类(流转税类)它以商品和劳务的流转额为征税对象,在生产、销售、进口等流通环节征收和发挥调节作用;2)所得税类它以所得额为征税对象,对生产经营者利润和个人纯收入发挥调节作用;3)财产和行为税类,主要对某些财产和行为发挥调节作用;4)资源税类,主要对因开发和利用差异性自然资源而形成的级差收入发挥调节作用;5)特定目的税类,主要对特定对象和特定行为发挥调节作用。

现行18个税种中,增值税、消费税、土地增值税这3个税种目前均已起草并形成相应税法《征求意见稿》,在进一步向社会公众广泛征集意见,处于上升为法律的进程中;城市维护建设税和印花税均已由人大审议并通过立法,但暂未开始施行,其中《中华人民共和国城市维护建设税法》将于2021年9月1日起正式施行[5],《中华人民共和国印花税法》将于2022年7月1日起开始施行[6];而房产税和城镇土地使用税目前仍由国务院以暂行条例的形式发布实施,尚处于立法起草阶段;其余11个税种均以国家法律形式立法且已正式发布施行。总体而言,“落实税收法定原则”改革目标基本实现。

3、中央与地方税收收入划分

建国以来,我国的财政管理体制先后经历三个主要阶段:

第一阶段(1949-1978):实行统收统支、高度集中”的财政管理体制,财力主要集中在中央,地方与中央“一灶吃饭”。

第二阶段(1978-1994):改革开放后,为了调动地方发展经济的积极性,国家下放财权,实行“划分收支、分级包干”的财政管理体制。然而,“分灶吃饭”使得中央财政吃紧,“两个比重”(中央财政收入/国家财政收入、国家财政收入/GDP)急剧下滑。

第三阶段(1994-至今):为了缓解中央财政吃紧的局面,增强中央的宏观调控能力,我国于1994年实行“分税制”财政管理体制。根据《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》(国发〔1993〕85号)[8],我国的税种统一划分为中央税、地方税和中央与地方共享税。将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划分为中央税,将同经济发展直接相关的税种划分为中央与地方共享税,将适合地方征管的税种划分为地方税。

实行“分税制”财政管理体制后,中央税收收入占比显著提高,1993年中央税收收入占比仅为20.77%,1994年大幅提升至55.24%,此后一直稳定在50%左右。相对应的,地方税收收入占比明显下降(1993年为79.23%,1994年为44.76%);而地方政府的财政支出规模和占比却并未减少,1994年地方财政支出比重为69.71%,2020年已大幅提升至85.71%。

4、国地税的“分”与“合”

2018年,根据国务院机构改革方案,将省级和省级以下国税地税机构合并,具体承担所辖区域内的各项税收、非税收入征管等职责。国税地税机构合并后,实行以国家税务总局为主与省(区、市)人民政府双重领导管理体制。此外,由海关总署及下属机构负责关税征收和受托征收进出口增值税、消费税等税收。回顾我国分税制改革以来国地税征管体制改革历程,可分为三个阶段:

国地税分设。分设国税、地税是1994年分税制改革的配套措施,《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》(国发〔1993〕85号)[10]提出“建立中央和地方税收体系,分设中央与地方两套税务机构分别征管”。

国地税合作。2015年11月,中办、国办印发《深化国税、地税征管体制改革方案》[11],强调要“实施国税、地税合作规范化管理,全面提升合作水平,建立服务合作常态化机制”,采取国税地税互设窗口、共建办税服务厅、共驻政务服务中心等方式来降低征纳成本,提高征管效率。

国地税合并。2018年7月,中共中央办公厅、国务院办公厅印发《国税地税征管体制改革方案》[12],提出改革国税地税征管体制,从根本上解决“两头跑”、“两头查”等问题。


二、我国税收特点


1、间接税为主体、直接税比重较低

前文已述,我国税收根据征税对象的不同分为五大税类。流转税(包括增值税、消费税和关税)是第一大税类,在税收收入中占据“半壁江山”,2020年占比达到51.16%。所得税(包括企业所得税、个人所得税)是第二大税类,2020年占比为28.58%,其中企业所得税占比(21.69%)明显高于个人所得税(6.89%)。其余三种税类收入占比相对较低,均低于8%。

根据税收负担能否转嫁,我国税收可以分为直接税和间接税。直接税的预期税负不能转嫁,纳税人就是实际税收负担人;间接税的预期税负可以转嫁,纳税人可以通过提高价格或者提高收费标准等方式将部分税负予以转移,纳税人与实际税收负担人并不一致。

关于直接税和间接税的分类,并没有明确的统一界定。一般而言,商品和劳务税类(增值税、消费税、关税)属于间接税,是由于这些税种按照商品和劳务收入计算征收,而这些税种虽然是由纳税人负责缴纳,但最终是由商品和劳务的购买者(即消费者)负担,纳税人与实际税收负担人相分离;所得税类(企业所得税、个人所得税)属于直接税,是由于这些税种的纳税人本身就是负税人,一般不存在税负转移或转嫁问题。另外,由于城市维护建设税是增值税和消费税的附加税,其本身并没有特定的课税对象,征管方法也完全比照“两税”的有关规定办理,可以将其划分为间接税;由于资源税对在境内从事应税矿产品开采和生产盐的单位和个人征收,可以包含在矿产品和盐的价格中进行转嫁,从而也可以被划分为间接税。因此,本文将增值税、消费税、关税、城市维护间接税和资源税归为间接税,除此之外的其他税种划分为直接税。

根据以上划分方法,近年来我国的直接税占比呈上升趋势,间接税占比呈下降趋势。2020年我国直接税占比为45.05%,间接税占比是54.95%,我国的税收结构仍然呈现出以间接税为主体,直接税比重相对较低的特点。

国际上来看,多数发达国家以直接税为主体,主要对财产和所得额进行征税,而发展中国家多以间接税为主体,主要对商品和劳务的流转额征税。以美国为例,其2020年直接税占比达到95.62%,间接税占比却仅为4.38%,而且美国的直接税占比长期维持在94%以上,这与我国明显不同。直接税和间接税比重的相对高低与国家的经济发展水平有一定关系。发展中国家直接税占比相对较低,是因为发展中国家的国民收入较低,个人财产较少,所得税和财产税税源不足,而间接税的征税对象广泛,基本上可以对一切商品和劳务进行征收,税源相对充足,从而能够保证财政收入的实现。

2、三次产业的税收比重逐渐分化

分产业来看,三次产业的税收收入占比明显不同。第一产业的税收收入占比极低,基本维持在1%以下,二三产业的税收收入占比相差不大,不过近年来二三产业的税收收入比重分化,第二产业的税收占比不断下降,而第三产业的税收占比逐年增加。2019年三次产业的税收收入占比分别为0.1%、42.96%和56.95%,其中占比较高的行业依次为制造业(31.91%)、房地产业(15.21%)、批发和零售业(13.29%)、金融业(11.53%)等。

3、企业是最主要的纳税人

从纳税人结构的角度来看,我国的纳税人可以分为自然人(包括个体经营者、其他个人)和法人(可按企业的不同所有制性质来进行分类)。我国绝大部分的税收是由企业上缴的,包括流转税类中除个体经营者缴纳的部分、所得税类中的企业所得税、资源税类(资源税、土地增值税、城镇土地使用税)、财产和行为税类(房产税、车船税、印花税、契税)以及特定目的税类(城市维护建设税、耕地占用税、船舶吨税、烟叶税、部分车辆购置税)。

与自然人相关的税收中,一部分是由个体经营者在生产经营中上缴,2019年该比例为5.22%(由《中国税务年鉴(2020)》所得);另一部分是由其他个人缴纳的与买卖出租房产、取得并使用车辆有关的税款,由自然人直接缴纳的税款在征管方面通常并不到位;还有一部分是由企业代扣代缴的个人所得税。整体来看,自然人缴纳的税款只占我国税收收入总额中很小的一部分,企业是最主要的纳税人,这与美国等发达国家以家庭、个人缴税为主,企业缴税为辅的税制显著不同。

4、宏观税负低于发达经济体

宏观税负的衡量并没有国际统一标准,结合政府收入构成状况,通常分为大(广义宏观税负)、中、小(狭义宏观税负)三种口径。狭义宏观税负指税收收入占GDP的比重,中口径宏观税负指税收收入和社会保障缴款之和占 GDP 的比重(OECD口径),广义宏观税负指政府全部收入占GDP的比重(IMF口径)。

按照IMF颁布的《政府财政统计手册》口径,政府财政收入包括税收、社会保障缴款、赠与和其他收入(主要指财产收入、出售商品和服务收入、罚金罚款和罚没收入以及其他杂项收入)。与之相对应,我国的广义政府收入是指一般公共预算收入、政府性基金收入(不含国有土地使用权出让收入)、国有资本经营收入、社会保险基金收入的合并数据(剔除重复计算部分)。根据IMF的定义,政府收入是指增加政府权益或净值的交易,而国有土地出让行为是一种非生产性资产的交易,结果只是政府土地资产的减少和货币资金的增加,并不带来政府净资产的变化,不增加政府的权益,因而不计作政府收入[13]。

据此计算,近年来我国的宏观税负水平呈现稳中有降态势。从狭义角度看,2013-2020年我国的狭义宏观税负持续下降,从2013年的18.63%逐渐下降至2020年的15.19%。从广义角度看,2013-2020年我国的广义宏观税负维持在30%以下,由于政府一系列减税降费措施的出台,广义宏观税负从2013年的29.12%下降至2019年的27.60%,2020年进一步降低至24.43%。

与主要发达经济体相比,我国的宏观税负水平相对较低。当前我国的广义宏观税负水平均维持在30%以下。而根据OECD披露的数据[14]显示,2019年主要发达经济体的宏观税负水平普遍在30%以上,分别为美国31.52%、法国52.29%、英国38.8%、意大利47.08%、德国46.7%、日本35.6%、丹麦53.41%等,整个欧盟区的宏观税负水平为46.07%,相比之下,我国不到30%的广义宏观税负仍处于相对较低水平。


三、税收数据与经济指标的联系


经济决定财政,财政收入来源于经济增长。作为财政的基础和源头,经济是财政赖以分配的“蛋糕”,经济发展的规模和速度决定着财政收入的规模和增长。因此,作为主要的财政收入形式,税收数据和宏观经济指标之间存在着必然的内在联系。

1、税收收入与经济增长(GDP、工业增加值)

理论上讲,税收收入增长与经济增长指标(GDP、工业增加值)应当保持相似的变化趋势,但实际情况并非如此。

一是价格依据不同。我国税收收入增速按照现价计算,没有扣除物价变动因素,而GDP增长和工业增加值增速按照不变价核算,因此存在价格变化带来的差异。从图表16可以看出,税收收入同比与GDP现价同比具有相似的变化趋势,而与GDP不变价同比的变化趋势差异较大。同样地,税收收入同比与工业增加值同比的变化趋势也具有差异性。

二是核算方法不同。这主要体现在进出口方面,在核算GDP时,出口额是增项,进口额是减项,而在税收收入统计中,出口环节形成的出口退税是减项,进口额提供的进口环节税收(包括关税和进口货物增值税、消费税)是增项。

三是税收制度特性。我国某些税种具有一定的累进性,如个人所得税(工资薪金等部分所得项目适用超额累进税率)、土地增值税(适用超率累计税率)等。随着纳税人经营规模和收入水平的提高,其适用税率相应提升,从而此类税种收入相对于其税基或GDP增长速度更快。

另外,由于GDP与一些税种的税基增长速度不一致,GDP增长并非与所有税种收入都有很强的相关性。具体来看,以投资额、销售额为税基的部分税种,如增值税、消费税和城建税等,与GDP一般呈正相关;以企业利润和个人收入为税基的部分税种,如企业所得税、个人所得税与GDP具有一定的相关关系,但关联度相对较小,此类税种主要与经济增长质量和收入分配制度密切相关;还有一些税种与GDP没有明显的相关性,如车船税等行为税、房产税等财产税等,此类税种的税基是涉税特定经济行为发生的数量或涉税个体拥有财产的数量[15]。

2、税收收入与价格水平(PPI)

由于税收数据是名义值,税收收入按照现价计算,因此价格水平是引起税收收入数据变动的一个重要因素,在通货膨胀(紧缩)时期,即使其他条件不变,税收收入增速也会加快(放慢)。

由于在我国现行税制结构下,税收收入对工业品价格变化的弹性相对较高,因此我们主要分析税收收入与工业生产者出厂价格指数(PPI)之间的关系。年初以来PPI同比读数持续快速上升,从1月份的0.3%上升到7月份的9%,从而带动以现价计算的税收收入快速增长。随着大宗商品价格上涨势头趋缓,翘尾因素影响下降,预计年内PPI同比将逐渐回落,价格上涨因素对税收收入的拉动作用也将有所减弱。

3、企业所得税与工业企业利润

由于企业所得税的计税依据是应纳税所得额,间接计算法下,应纳税所得额=会计利润总额±纳税调整项目金额,因此企业所得税和工业企业利润总额之间存在着必然联系。通常来看,企业所得税的同比增速和企业利润总额同比增速的变动会趋于一致。

今年以来随着基本面持续修复,低基数下工业企业利润保持较高增速,1-6月累计同比增长66.9%,支撑企业所得税增长17.7%。不过,税收弹性较以往企业盈利高增长时期明显下降,可能和疫后经济复苏不均衡、上中下游企业盈利分化有关。

4、进口环节税收与进口金额

我国进口环节税收由海关负责征收,包括关税和进口货物增值税、消费税,其中关税是计算进口增值税、消费税的基础。比例税率情况下,关税税额=关税完税价格*关税税率,进口货物增值税(或消费税)=组成计税价格*增值税税率(或消费税税率)=(关税完税价格+关税)/(1-消费税税率)*增值税税率(或消费税税率)其中关税完税价格的确定与进口金额,尤其是一般贸易进口金额相关。因此,进口环节税收的增速与进口金额增速的变化趋势应当保持同步。

今年以来我国一般贸易进口增速呈现上行态势,从而带动进口环节相关税收的增速回升。1-6月份,进口金额累计同比增长25.9%,其中一般贸易进口金额同比增长29.2%,相对应的,关税增长25.6%,进口货物增值税、消费税增长28%。

5、房地产相关税收与商品房销售

在财政部公布的每月财政收支数据中,土地和房地产相关税收包括契税、土地增值税、房产税、城镇土地使用税和耕地占用税等5个税种,其中在商品房交易环节征收的税种主要包括契税和土地增值税。

交易环节相关税收的增速与我国商品房销售额增速的变化趋势一致。今年上半年,商品房销售额同比增长38.9%,较2020年全年上升30.2个百分点。相对应的,契税和土地增值税分别同比增长32.7%和30.8%,较2020年全年分别提高19.1和30.7个百分点。


四、我国税制改革展望


按照“十四五”规划纲要要求,我国将在保持现阶段税制基本稳定的基础上,进一步建立健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度体系。具体而言:

一是健全地方税体系,培育地方税源。按照中央与地方收入划分改革方案,后移消费税征收环节并稳步下划地方,结合消费税立法统筹研究推进改革。在中央统一立法和税种开征权的前提下,通过立法授权,适当扩大省级税收管理权限,统筹推进非税收入改革。

二是健全直接税体系,逐步提高直接税比重。健全以所得税和财产税为主体的直接税体系,逐步提高其占税收收入的比重,有效发挥直接税筹集财政收入、调节收入分配和稳定宏观经济的作用。

1、丰富地方税源

近年来随着一系列减税降费政策落地,在大大减轻企业和个人税收负担的同时,导致地方政府税收收入增长承压。为了保障地方政府财政事权和支出责任相匹配,有必要合理配置地方税权、补充地方税收来源,目前主要包括消费税和房产税改革两条途径。

■ 消费税改革

2019年10月9日,国务院印发《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》,提出后移消费税征收环节并稳步下划地方,将部分在生产(进口)环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收,拓展地方收入来源[16]。其中,先对高档手表、贵重首饰和珠宝玉石等条件成熟的品目实施改革,再结合消费税立法对其他具备条件的品目实施改革试点。

烟、油、车、酒四大税目贡献了近99%的国内消费税,但目前消费税后置改革并未涉及这四类商品,可能成为下一步改革重点。以白酒为例,白酒税目前采用复合计税方式[17];由于白酒价格覆盖范围广、批发零售环节多、各家白酒企业的经销体系也不一致,如果采取后置征收需解决监管难、征收效率问题以及白酒生产大省和消费大省税源不平衡问题;此外,白酒可进一步细分为高端白酒、次高端白酒、区域名酒和中低档酒等,高档品牌白酒品牌影响力和厂商议价能力较强,可通过提高商品的加价率将税负转至消费端。

2019年12月3日,财政部和国家税务总局起草的《中华人民共和国消费税法(征求意见稿)》[18],其中并未调整白酒征税办法和税率,白酒消费税目前仍在厂商环节征收。而2021年6月23日,广东省财政厅在答复人大代表所提“一瓶3000元零售价的茅台和一瓶10元的广东米酒,同样征0.5元从量消费税,存在不合理之处,建议按国家统计口径统一以65度计算白酒产量来折算计征从量消费税”问题时,指出国家正在加紧推进消费税法立法,在前期征求意见阶段已反馈包括建议按白酒不同度数设定不同比例税率或取消从量定额等。[19]

将消费税征收环节后移,税收划归地方政府,将成为地方政府最为稳定的收入来源,促进地方财政收入增加,一定程度上缓解1994年“分税制”改革以来地方财政收支平衡压力。

■ 推进房地产税立法和实施工作

在我国税收法定实施过程中,目前仅房产税和城镇土地使用税两个税目尚未完成立法。除上海和重庆外,我国目前对个人自住的住房免征房产税,全国范围内仅对自用经营性房屋、出租非居住房产等“冷门情形”征收房产税。然而,无论从商品房销售面积还是商品房销售额来看,我国住宅占比均达到80%以上,这意味着我国绝大部分存量房处于免税范围内。房产税征收规模相对较小。2020年房产税收入仅占全国税收总额的1.69%,房产税对于地方财政收入的贡献程度不足3%,这与我国庞大的房产规模不匹配。

推进房产税改革,不仅是实现房地产业健康发展的客观要求,也有利于合理调节个人收入分配差距,缓解贫富差距,且在很大程度上也能解决地方政府长期依赖“土地财政”产生的收入不稳定问题,而全面开征房产税的前提之一是需要完成房地产税立法。房产税改革方向可能是合并房产税和城镇土地使用税,开征房地产税,将征收范围扩展到个人住房。

2017年,原财政部部长肖捷最早提出房地产税立法和实施原则,即秉持“立法先行、充分授权、分步推进”的总体思路,对工商业房地产和个人住房按照评估值征收房地产税。2018和2019年多次会议中相继提到要加快起草完善房地产税法律草案,做好法律草案的初步审议,稳步推进房地产税立法。但房地产税立法是一项极为复杂的工程。在具体的制度设计上,包括征收范围、免征额、税率水平和税收优惠等的确定都将是房地产税立法过程中的难点,以及需要明确具体的房产评估体系和评估标准,重设房地产开发建设、交易和持有环节的税赋,避免重复征税。

截至目前,我国房地产税法草案始终处于起草阶段,只有上海和重庆两个城市于2011年起开展了初步试点,其中上海仅针对新购住房征收2020年12月上海市政府发布关于延长《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》有效期的通知[20],对此前原政策到期的延续,而内容未发生实质变化重庆以往侧重于对个人拥有的独栋商品住宅和个人新购的高档住房征收,2017年1月13日重庆市再次颁布个人住房新政,将“征收对象”中的“在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购的第二套(含第二套)以上的普通住房”调整为“在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购的首套及以上的普通住房”[21],以遏制“炒房”行为。

2020年以来,财政部等部门先后四次提及推进房地产税立法和改革,两次讲到房地产税试点开征和相关意见征求,房地产税立法与改革势在必行。不过,作为新开征的税种,房地产税立法过程需要权衡多方利益,全国层面立法难度较大,未来房地产税的实施或将出台相关试点方案,由全国人大授权部分地方政府试点先行,扩大试点城市和住房类型征收范围,其中热点城市和“炒房”屡禁不止的城市或将作为试点对象,率先加快开征

2、“减”间接与“增”直接

我国的税制结构是以间接税为主体,直接税比重相对较低。此种税制结构在我国改革开放初期经济不够发达、国民收入水平普遍较低的情况下,能够保证国家财政收入的实现。但是随着我国经济发展水平的显著提高,以间接税为主体的税制结构逐渐显现出弊端。一是由于间接税的税负转嫁效应,价格水平不仅反映市场供求关系,还包含税收因素,价格引导资源优化配置的功能逐渐弱化;二是直接税的主要职能是调节收入分配差距,促进税负公平,而当前的直接税比重相对较低,使得现行税制很难真正起到调节收入分配的作用

在保持宏观税负总体稳定的前提下,税制改革的方向应当是针对当前税制结构进行内部调整,即降低间接税(“减”)比重的同时,逐步提高直接税比重(“增”)

■ 减间接税

在我国税制改革历程中,最引人注目的就是“营改增”。该项历时将近五年(2012.01.01开始试点,2016.05.01全面放开)的改革举措,近年来累计减税超过3万亿元,所有行业税负只减不增的目标得以实现。全面“营改增”消除了“增营并征”局面,并不断推进:在税率档次上,我国的增值税税率先“增档”后“减档”;在税率水平上,我国增值税税率整体呈下降趋势。现行增值税税率维持三档不变(6%、9%、13%),预计今后将朝着两档方向简并。

今年以来,我国相继通过提高小规模纳税人增值税起征额、提升制造业企业研发费用扣除比例以及退还增量的留抵增值税留抵税额等优惠政策,减轻小微企业和先进制造业和科技创新企业的增值税税负,支持企业发展和创新。

■ “增”直接税

1)建立综合与分类相结合的个人所得税制度

个人所得税的征收目的在于调节居民收入分配,缩小贫富差距。从世界范围来看,个人所得税的税制模式分为三类:分类征收制、综合征收制和混合征收制。目前,我国个人所得税的征收采用分类征收制(即对纳税人不同来源、性质的所得项目,规定不同的税率),缺点是难以体现纳税人整体负担水平,容易导致实际税负的不公平,其改革方向是由分类征收制向分类与综合相结合的模式转变,不过这种转变应当是逐步推进的。原财政部部长楼继伟曾撰文指出“逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制,合并部分税目作为综合所得,适时增加专项扣除项目,合理确定综合所得适用税率”[40]。

2019年以来,我国相继通过扩大个人所得税增税范围(在原有11类征税基础上新引入4类)和提高居民个人所得税免征额,以更好地调节居民收入分配;且实施税收优惠政策减轻中低收入群体、小微企业和个体工商户税收负担,缩小居民收入差距,实现共同富裕。预计低收入群体的所得税优惠政策将通过相关法案进一步加以完善,以调节收入分配和促进社会公平。

2)开征遗产赠与税

2021年3月8日,全国人大代表、中国税务学会会长汪康建议,为缩小贫富差距可考虑开征遗产税等措施。2021年8月19日,经济日报头版刊文《建设收入分配制度改革试验区助推共同富裕》,文章提出在浙江建设收入分配制度改革试验区,建议在减免其他税种或降低税率前提下,适时开征财产税(如房产税、遗产赠予税等)[46],调节高收入群体收入,缩小收入差距,扎实推动共同富裕。遗产税和赠与税的开征再次引起广泛重视,后续或会引致相关实施细节探讨甚至起草部分城市试点开征立法草案。

遗产赠与税可以限制财富在家族范围内的持续累积,有利于缩小贫富差距。世界范围看,大多数国家都已开征遗产赠与税。以美国为例,2021年美国国税局公布个人联邦遗产税免税额为1170万美元(2020年为1158万美元,2019年为1,140万美元),且不同州免征额和累计税率均存在一定差异。

遗产和赠与行为通常比较隐蔽,因此遗产赠与税的征收依赖于先进税收管理信息系统的建立和税务机关征管能力的进一步提升。具体制定时,可基于我国现实情况,综合参考海外发达国家较为成熟的遗产征税体系,设计相应免征额和不同等级累计税率。

3、总结

整体来看,我国的宏观税负与主要发达经济体相比并不高,但是以间接税为主体的税制结构使得作为主要纳税人的企业感到税负较重,而且现有税制结构已无法适应当前的经济发展水平,不利于调节贫富差距。

税制改革并不是简单的减税。税收的本质是政府为支出所筹集的收入,在支出没有明显下降及存在赤字率约束的情况下,税制改革应当是在保持税收收入稳定的同时,对不同税种进行调整,具体来说就是提高直接税的比重。“营改增”明显起到了减税降负的作用,但是由于营业税(属于地方税,100%归于地方)和增值税(属于共享税,中央和地方按50%:50%比例分享)分享方式的不同,地方政府的财权有所下降,需要中央通过转移支付和税收返还的形式确保地方财力的相对稳定。进一步地,为了增加地方财政收入,2019年国务院印发《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》,通过保持增值税“五五分享”比例稳定、调整完善增值税留抵退税分担机制和后移消费税征收环节并稳步下划地方三项举措,拓展地方财政税源,缓解地方财政收支压力。

在地方财政支出占比仍然较高的情况下,长远来看需要继续通过税制改革使得地方获得稳定的财源。我们认为,要积极稳妥推进地方税体系改革,一是要完善地方税种,继续拓展地方税的征收范围,比如说适时扩大消费税后置税目范围;二是要扩大地方税权,在中央统一立法确定税种开征权的前提下,根据税种特点,通过立法授权,适当扩大地方税收管理权限,比如说加快推动房地产税立法。

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